Wyobraź sobie taką sytuację… ustalasz podatek odroczony… Rozkminiasz kolejne różnice na pozycjach aktywów i pasywów, a tu zonk, bo trafiasz na odpis aktualizujący należności… I nie jesteś pewien, czy ma znaczenie, że dla celów podatkowych odpis nie będzie nigdy stanowił KUP?
Ustalać podatek odroczony czy też nie?
Ostatnio napisał do mnie jeden z klientów z prośbą o wyjaśnienie właśnie, o co chodzi z tym podatkiem odroczonym i odpisem aktualizującym.
Powołał się na dwa przykłady ze szkolenia, które w temacie podatku odroczonego przygotowała Patrycja Mikuła, doradca podatkowy, z którym współpracuję.
W jednym przykładzie nie ustalamy podatku odroczonego, a w drugim już tak, a oba, dodam, dotyczą sytuacji, gdy mamy odpis aktualizujący należność.
Poniżej pokazuję Ci te dwa przykłady, na które powoływał się klient i je wyjaśniam.
Odpis aktualizujący
Pierwszy przykład brzmiał tak:
Jednostka posiada należność w kwocie 150 000 zł, na który utworzyła odpis aktualizujący w kwocie należności. Spółka nie zamierza skierować sprawy do sądu i następnie na drogę postępowania egzekucyjnego z uwagi na niskie prawdopodobieństwo otrzymania zapłaty. Czy jednostka powinna utworzyć aktywo, czy rezerwę na podatek odroczony? Jaka będzie podstawa jej obliczenia?
Czy znasz odpowiedź?
Podatek odroczony to temat rzeka, pisałam o nim już w dwóch poprzednich artykułach na blogu, więc tutaj nie będę już wyjaśniała definicji aktywa czy rezerwy na podatek odroczony.
Odsyłam Cię do tego lub tego wpisu, jeśli musisz sobie przypomnieć, co kryje się pod tymi pojęciami.
A wracając do odpowiedzi na to pytanie: diabeł tkwi w szczegółach lub, inaczej mówiąc, w dobrym zaprezentowaniu pewnych sytuacji na kontach księgowych i uświadomieniu sobie w pełni konsekwencji podatkowych zdarzenia.
Tutaj mamy do czynienia z taką sytuacją na gruncie księgowym, tj. w ten sposób zostałby ujęty odpis aktualizujący:
Co to oznacza z perspektywy podatku odroczonego?
Z jednej strony, że wartość bilansowa aktywa, jakim jest należność, spada do 0 zł po ujęciu odpisu aktualizującego (suma sald konta rozrachunków i odpisu aktualizującego, przypominam, jest prezentowana zbiorczo w bilansie).
Czyli WBA = 0 zł.
A jak jest podatkowo?
I to właśnie ten szczegół, który wielu księgowym umyka.
Jaka jest wartość tej należności podatkowo? 150 000 zł. Czyli WBP = 150 000 zł.
Pytanie, czy podatkowo ta wartość w przyszłości wyniesie tyle, co wartość bilansowa, czyli 0 zł?
Bo pamiętajmy, że tylko w przypadku różnic przejściowych ustalamy podatek odroczony.
Aby to miało miejsce, musi w przyszłości zaistnieć sytuacja, że odpis aktualizujący stanie się kosztem uzyskania przychodów.
Aby odpis aktualizujący mógł stanowić KUP zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 16 ust. 2a updop oraz art. 23 ust 3 uopdof):
Nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w szczególności, jeżeli:
- dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji
o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość, albo - zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek
o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa
w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo - wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu
i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo - wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego;
Żadna z ww. opcji nie zaistnieje (spółka o tym wie), stąd dla celów podatkowych ta należność ma nadal wartość 150 000 zł. Czyli WPA: 150 000 zł.
Mamy więc sytuację, gdy:
WBA < WPA
Teoretycznie powinniśmy utworzyć aktywo z tytułu podatku odroczonego.
Ale wiemy, że odpis aktualizujący nigdy nie będzie kosztem podatkowym – mamy tu więc do czynienia z różnicą trwałą i aktywo nie zostanie utworzone.
Inny sposób spojrzenia na ten przykład to porównanie tylko pasywów (z takim również spotkałam się w literaturze).
Czyli odpis aktualizujący sam w sobie po stronie pasywów ma wartość 150 000 zł (WBP = 150 000 zł). Podatkowo jest równy 0, bo dla celów podatkowych nie istnieje.
WBP > WBP – tworzymy aktywo na podatek odroczony.
Ale i z tej strony patrząc, pamiętajmy, że podatek odroczony ustalamy w przypadku różnic przejściowych, a nie stałych.
Ta sytuacja tworzy różnicę stałą, wiedząc, że dla celów podatkowych odpis nie stanie się KUP (bo firma wie, że nie zaistnieją przesłanki do ujęcia w KUP wymienione powyżej).
Rozumiesz? Mam nadzieję, że tak.
Odpis aktualizujący uznany za koszt uzyskania przychodów?
To teraz drugi przykład, o którym wspomniałam powyżej:
Spółka z o.o. utworzyła w roku 2023 odpis aktualizujący na należność zagrożoną nieściągalnością w kwocie 123 000 zł brutto, w tym 23% VAT. Odpis aktualizujący prawdopodobnie zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów w roku 2024, gdy dłużnik złoży wniosek o ogłoszenie upadłości. Czy powstaje aktywo, czy rezerwa na podatek dochodowy? Jaka jest wysokość podatku odroczonego?
I znów jeśli popatrzymy od strony aktywów mamy WBA: 0 zł, WPA = 123 000 zł.
Tylko tym razem z treści przykładu wiemy, że dłużnik złoży wniosek o ogłoszenie upadłości, czyli nastąpi przesłanka na gruncie podatkowym do uznania, że należność jest nieściągalna, a odpis aktualizacyjny stanie się kosztem podatkowym.
Czyli widzimy, że docelowo to, co rozpoznajemy bilansowo, pojawi się też podatkowo.
Mamy różnicę przejściową.
A to oznacza, że w tym wypadku WBA < WPA – tworzymy aktywo na podatek odroczony.
Zakładając stawkę podatku CIT 19% w wysokości 19% x 123 000 zł = 23 370 zł.
Mam nadzieję, że teraz rozumiesz różnicę. Nie jest to proste, ale… jak to opanujesz, to jesteś kolejny krok bliżej w byciu mistrzem niuansów w podatku odroczonym.
Po więcej zapraszam do szkolenia w tym temacie.
